El 21 de abril de 2023, el Servicio de Impuestos Internos (IRS, por sus siglas en inglés) publicó un memorándum de Asesoramiento del Asesor Principal (ILM 202316008), que concluyó que una actualización del protocolo al mecanismo de consenso de una cadena de bloques de criptomonedas que no resultó en la emisión de nuevos tokens (o monedas) ) no resultó en ganancias, pérdidas u otros ingresos para un contribuyente que poseía criptomonedas nativas de esa cadena de bloques.
A fondo
ORIENTACIÓN DEL IRS SOBRE ACTUALIZACIONES DE PROTOCOLO
El 15 de septiembre de 2022, Ethereum implementó una actualización de protocolo conocida como «The Merge» mediante la cual Ethereum se actualizó del mecanismo de consenso primary de prueba de trabajo (PoW) a prueba de participación (PoS). La fusión fue un paso de la hoja de ruta de Ethereum para escalar mejor y adaptarse a las últimas tecnologías que surgen de la investigación y el desarrollo. Esto no resultó en ningún cambio de propiedad para los titulares de tokens de Ether (ETH), a diferencia de una bifurcación dura, otro tipo de actualización de protocolo que puede implicar la emisión de nuevos tokens (o monedas) para los titulares de tokens preexistentes. Ethereum tiene actualizaciones adicionales en su hoja de ruta y recientemente completó otra actualización de protocolo conocida como «Actualización de Shanghai», que implicó el paso remaining para que Ethereum pasara de un PoW a un mecanismo de consenso PoS.
Ethereum no es la única cadena de bloques que se somete a una actualización de protocolo. En el mismo mes que The Merge, Algorand también anunció la implementación de una importante actualización de protocolo. A medida que la tecnología blockchain continúa desarrollándose y se crean y lanzan nuevas tecnologías, se anticipan actualizaciones de protocolo adicionales con blockchains en evolución (como Ethereum).
El memorándum del IRS abordó las consecuencias del impuesto sobre la renta federal de una cadena de bloques que se sometió a una actualización de protocolo. Si bien no se hace referencia explícita a qué cadena de bloques se hace referencia, según los hechos proporcionados en el memorando, se puede inferir que dicha orientación probablemente se relacione con The Merge.
El memorándum consideró un patrón de hechos very simple en el que una cadena de bloques (K) específica usaba tecnología de libro mayor distribuido para registrar transacciones que involucraban criptomonedas basadas en un protocolo distinct. El protocolo incluía un mecanismo de consenso para agregar nuevos bloques de transacciones a la cadena de bloques, incluidas aquellas que involucran una criptomoneda en unique (C). Un contribuyente compró 10 unidades de C y almacenó las claves privadas de estas unidades. Más tarde, K cambió su mecanismo de consenso utilizado para seleccionar quién puede validar transacciones y agregar bloques de transacciones a la cadena de bloques K de PoW a PoS. El memorando etiquetó este cambio como la «actualización del protocolo». Después de la actualización del protocolo, la cadena de bloques K requería que las transacciones fueran validadas y que se agregaran nuevos bloques a la cadena de bloques K exclusivamente a través del nuevo mecanismo de consenso PoS. La actualización del protocolo no afectó ni cambió el historial de transacciones existente en la cadena de bloques K y se agregaron nuevos bloques a la cadena de bloques K de conformidad con el nuevo protocolo. Las unidades de la criptomoneda C permanecen sin cambios, incluidas las 10 unidades en poder del contribuyente. El contribuyente no recibió efectivo, servicios o bienes como resultado de la actualización del protocolo.
GANANCIAS, PÉRDIDAS E IMPUESTO A LA RENTA EN General
La Sección 1001 del Código proporciona reglas para el cálculo y reconocimiento de ganancias y pérdidas relacionadas con la venta u otra disposición de propiedad. Las ganancias y pérdidas generalmente surgen de la diferencia entre la cantidad de dinero (así como el valor de cualquier propiedad) recibida por la venta o disposición de la propiedad y la foundation imponible del contribuyente en esa propiedad. Las Regulaciones del Tesoro también estipulan que cuando la propiedad se intercambia por otra propiedad que difiere sustancialmente en tipo o en extensión, la ganancia o pérdida puede realizarse y se trata como ingreso o pérdida sufrida. Sin embargo, un intercambio de propiedad es solo un evento de realización si el intercambio da como resultado la recepción de una propiedad que es materialmente diferente de la propiedad transferida. Las propiedades deben incorporar derechos legalmente distintos para ser materialmente diferentes. De lo contrario, la transferencia no dará lugar a la realización de una ganancia o pérdida.
La Sección 61 del Código establece las reglas para el ingreso bruto. Los ingresos brutos significan todos los ingresos derivados de cualquier fuente, incluidas las ganancias de transacciones en propiedad. Generalmente, todas las ganancias que son claramente realizadas por el contribuyente se incluyen en el ingreso bruto. Esto incluye cuando un contribuyente recibe bienes o servicios que tienen un valor justo de mercado mayor que lo que el contribuyente paga por ellos. Debido a que este cálculo se relaciona con el valor recibido, los ingresos se pueden realizar de muchas formas, incluido el dinero, la propiedad o los servicios.
CONSECUENCIAS FISCALES DE UNA ACTUALIZACIÓN DE PROTOCOLO
Las conclusiones del memorando sobre el tratamiento de ganancias o pérdidas y los ingresos resultantes de la actualización del protocolo son sencillas. Primero, el memorando concluyó que la actualización del protocolo no resultó en un evento de realización en el que el contribuyente obtuvo una ganancia o pérdida en las 10 unidades existentes de la criptomoneda C. Esto se debe a que las unidades existentes de la criptomoneda C no fueron modificadas por la actualización del protocolo y no hubo intercambio imponible de unidades.
En segundo lugar, el memorando concluyó que la actualización del protocolo no resultó en la inclusión de ingresos al contribuyente. Esto se debe a que no hubo acceso a la riqueza como resultado de la actualización las 10 unidades de criptomoneda C del contribuyente permanecen sin cambios y el contribuyente no obtuvo ningún beneficio económico separable de la actualización del protocolo, como efectivo, servicios u otros bienes (incluidas otras criptomonedas).
CONCLUSIÓN
Aunque el memorándum trata con un patrón de hechos que involucra una actualización de protocolo que no resulta directamente en una bifurcación dura, la guía del memorándum es consistente con Situación 1 del Rev. Rul. 2019-24 y la pregunta 22 de las preguntas frecuentes del IRS sobre transacciones en moneda digital, que establecen que si una criptomoneda pasó por una bifurcación pero un contribuyente no recibió ninguna criptomoneda nueva (ya sea a través de un airdrop o algún otro tipo de transferencia), el contribuyente no tiene renta imponible. A diferencia de situación 2 del Rev. Rul. 2019-24 y la pregunta 23 de las preguntas frecuentes del IRS donde el IRS dictaminó que un contribuyente tiene ingresos imponibles si un airdrop fue seguido por una bifurcación dura, Situación 1 del Rev. Rul. 2019-24 y la pregunta 22 de las preguntas frecuentes del IRS no se han visto como una guía controvertida que requiere más aclaraciones y dicha guía puede extrapolarse razonablemente a un patrón de hechos que implica una actualización de protocolo que no es una bifurcación dura.
No obstante lo anterior, la guía adicional del IRS con respecto a una actualización de protocolo (sin una bifurcación dura) continúa respaldando el hecho de que en ausencia de (1) un cambio en una propiedad existente, (2) un intercambio de propiedad o (3) el recibo de la propiedad (u otro beneficio económico separable) para un contribuyente, un contribuyente puede esperar que una actualización de protocolo (ya sea en forma de bifurcación dura sin airdrop, una actualización de un mecanismo de consenso o de otra manera) no resulte en ganancia, pérdida u otros ingresos para sí mismo.
El memorándum muestra la opinión del IRS de que la orientación relacionada con la tributación de las criptomonedas (y tecnologías relacionadas) es importante y se le está dando prioridad.
